ICMS DIFAL no E-Commerce e Operações Interestaduais: Entenda o Diferencial de Alíquota e Quando Pedir Restituição

Introdução

<p>Uma empresa varejista de e-commerce, sediada em São Paulo, vendeu R$ 2 milhões em mercadorias para consumidores finais localizados em diversos estados do país entre 2021 e 2022. No fechamento do balanço, o setor fiscal identificou que, em parte dessas operações, houve cobrança do <strong>ICMS DIFAL</strong> (Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) antes da entrada em vigor da Lei Complementar (LC) nº 190/2022. O gestor da empresa pergunta: “Podemos pedir restituição desses valores? Há risco de autuação se deixarmos de recolher o DIFAL em vendas interestaduais?”</p>

<p>O ponto central é que o <strong>DIFAL do ICMS</strong> incide sobre operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, conforme art. 155, §2º, VII, da Constituição Federal (CF). A sistemática foi detalhada pela LC nº 190/2022, exigindo respeito à anterioridade anual e nonagesimal para cobrança, segundo fixado pelo Supremo Tribunal Federal (STF) no Tema 1093 de Repercussão Geral. Isso significa que o DIFAL só pode ser exigido a partir de 2022, após o cumprimento dos prazos constitucionais, e não imediatamente após a publicação da LC nº 190/2022.</p>

<p>Na prática, muitos estados anteciparam a cobrança do DIFAL ainda em 2021 ou logo após a publicação da LC nº 190/2022, sem observar os prazos constitucionais. O STF consolidou o entendimento de que essa exigência é inconstitucional (Tema 1093/STF), sendo vedada a cobrança retroativa. O contribuinte que recolheu o DIFAL indevidamente nesse período tem direito à restituição, nos termos do art. 165 do Código Tributário Nacional (CTN) e conforme precedentes do Superior Tribunal de Justiça (STJ).</p>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Restituição de Tributo Indevido</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 165 do CTN prevê que o sujeito passivo tem direito à restituição do tributo pago indevidamente, seja por erro na cobrança, seja por inconstitucionalidade reconhecida posteriormente.<br></div>

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<p>Exemplo concreto: uma empresa do setor de cosméticos, também baseada em São Paulo, recolheu aproximadamente R$ 180 mil de DIFAL entre janeiro e março de 2022, antes de completados os 90 dias da publicação da LC nº 190/2022. Com base em decisão do Tribunal de Justiça local e respaldo do STF, ajuizou ação de repetição de indébito e obteve sentença favorável, garantindo a restituição dos valores pagos indevidamente.</p>

<p>O advogado que atua para empresas de e-commerce ou indústrias que vendem para consumidor final em outros estados precisa adotar um checklist objetivo:</p>

• Verificar se houve recolhimento do DIFAL antes da observância dos prazos constitucionais (anterioridade anual e nonagesimal, art. 150, III, “b” e “c”, da CF).
• Identificar o período exato em que ocorreu o recolhimento e confrontar com a data de publicação da LC nº 190/2022.
• Levantar os comprovantes de pagamento do DIFAL no período questionado.
• Avaliar a existência de decisão judicial local sobre o tema e analisar o risco de autuação em caso de não recolhimento futuro.
• Preparar a documentação necessária para eventual pedido administrativo ou ação judicial de restituição, com base no art. 165 do CTN e precedentes do STF/STJ.

</ul></ul>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Checklist para Restituição do DIFAL</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>Sempre confira as datas de publicação e vigência da LC nº 190/2022 e os prazos constitucionais de anterioridade. O não cumprimento pode gerar autuação ou perda do direito à restituição.<br></div>

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<p>O cenário tributário do e-commerce mudou radicalmente após a LC nº 190/2022. Empresas que operam em âmbito nacional precisam entender o momento correto da exigibilidade do DIFAL para evitar autuações e, ao mesmo tempo, garantir a restituição de valores pagos indevidamente. O próximo passo é aprofundar os conceitos de fato gerador e hipótese de incidência do DIFAL, para que o advogado possa orientar seus clientes com segurança.</p>

<p>Para facilitar a análise e o cálculo do crédito tributário, acesse nossa /calculadora-tributaria. Se precisar de suporte personalizado, utilize nossa /consulta-tributaria para atendimento especializado.</p>

Base Legal e Fundamentos Normativos

<p>Uma empresa de e-commerce, sediada em São Paulo, vendeu eletrônicos para consumidores finais em Minas Gerais entre janeiro e março de 2022. Após receber autuação fiscal pelo não recolhimento do ICMS DIFAL (Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços), o advogado do contribuinte questionou: “É legítima a cobrança do diferencial de alíquota nessas operações, mesmo após a publicação da Lei Complementar (LC) 190/2022? Quando é possível pedir restituição dos valores pagos?” A resposta exige leitura atenta da Constituição Federal (CF), do Código Tributário Nacional (CTN) e da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF) e do Superior Tribunal de Justiça (STJ).</p>

<p>A base constitucional do ICMS DIFAL está no art. 155, § 2º, incisos VII e VIII, da Constituição Federal. O dispositivo prevê a partilha do imposto entre o estado de origem e o de destino em operações interestaduais destinadas a consumidor final. O detalhamento veio com a LC 190/2022, que regulamentou a cobrança do diferencial de alíquota nas vendas interestaduais para consumidor final não contribuinte, especialmente relevantes no e-commerce.</p>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Tema 1093/STF e anterioridade do DIFAL</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema 1093 de Repercussão Geral, fixou a seguinte tese: “É constitucional a cobrança do DIFAL do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, desde que haja lei complementar disciplinando a matéria.” Ou seja, antes da LC 190/2022, a exigência do DIFAL era considerada inconstitucional. Após sua publicação, a cobrança só pode ser feita se respeitados os princípios da anterioridade anual e nonagesimal (art. 150, III, &quot;b&quot; e &quot;c&quot;, da CF).<br></div>

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<p>Na prática, isso significa que o DIFAL só pôde ser exigido a partir de 2022, e apenas após o decurso dos prazos de anterioridade, conforme reforçou o STF em precedentes recentes. Cobranças realizadas imediatamente após a publicação da LC 190/2022, sem respeito à anterioridade, são ilegítimas — abrindo caminho para restituição de valores pagos indevidamente.</p>

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<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚖️</span>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Restituição de tributo pago indevidamente</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O Código Tributário Nacional, em seu art. 165, assegura ao contribuinte o direito de restituição do tributo pago indevidamente. O Superior Tribunal de Justiça consolidou o entendimento de que esse direito se aplica ao ICMS DIFAL, desde que comprovada a ausência de previsão legal ou desrespeito às regras constitucionais de anterioridade.<br></div>

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<p>O advogado pode acionar o Judiciário para obter a devolução dos valores recolhidos a maior ou sem amparo legal.</p>

<p>Em um caso concreto, uma varejista digital recolheu o DIFAL sobre vendas interestaduais a consumidores finais entre janeiro e março de 2022, logo após a publicação da LC 190/2022. O Fisco estadual autuou a empresa, que buscou o Judiciário. O tribunal reconheceu que a cobrança era indevida, pois não observou a anterioridade nonagesimal, determinando a restituição dos valores pagos nesse período. Esse cenário tem se repetido em diversos estados, com decisões alinhadas à orientação do STF e do STJ.</p>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Checklist prático para advogados</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>Para o advogado que atua em defesa de empresas do e-commerce, recomenda-se:</p>

• Verificar se a cobrança do DIFAL ocorreu após a publicação da LC 190/2022;
• Confirmar se foram respeitados os prazos de anterioridade anual (1º de janeiro do exercício seguinte) e nonagesimal (90 dias após publicação);
• Analisar se o destinatário da mercadoria é consumidor final não contribuinte;
• Reunir documentos fiscais e comprovantes de pagamento do ICMS DIFAL;

</ul><li>Avaliar a viabilidade de ação judicial para restituição, com base nos precedentes do STF (Tema 1093) e STJ (art. 165 do CTN).<br></div>

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</aside></li>

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<p>A correta identificação do momento e das condições legais para cobrança do DIFAL é essencial para evitar autuações e recuperar valores pagos indevidamente. Caso identifique alguma dessas situações na carteira de clientes, recomenda-se utilizar uma calculadora tributária para estimar o valor potencial de restituição ou agendar consulta especializada para análise detalhada do caso.</p>

<p><aside class="callout callout-info my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-blue-500/5 border-blue-500/30" role="note">

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<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">ℹ️</span>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-blue-300">Observação sobre a EC 132/2023 (Reforma Tributária)</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A Emenda Constitucional 132/2023, que trata da reforma tributária, prevê mudanças graduais no sistema de tributos sobre o consumo até 2033. Contudo, até a data de referência (08/04/2026), as regras do ICMS DIFAL permanecem vigentes conforme a LC 190/2022 e a jurisprudência consolidada do STF.<br></div>

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</aside></p>

Jurisprudência Aplicável

<p>Seu cliente de e-commerce recebe notificação de cobrança do ICMS DIFAL (Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) referente a vendas interestaduais para consumidor final não contribuinte, realizadas em 2022. Ele pergunta: “Preciso pagar? Tenho direito de pedir restituição do que já recolhi?” A resposta depende de uma análise precisa da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF) e do Superior Tribunal de Justiça (STJ), especialmente após a edição da Lei Complementar (LC) 190/2022.</p>

<p>O ponto central é que o STF, ao julgar o Tema 1093 de Repercussão Geral, definiu que a cobrança do DIFAL do ICMS nas operações interestaduais para consumidor final não contribuinte só é constitucional se houver lei complementar disciplinando a matéria. A LC 190/2022 supriu essa exigência, mas a Corte fixou que a cobrança só pode ser exigida a partir de 2022 e desde que respeitados os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, previstos no art. 150, III, “b” e “c”, da Constituição Federal.</p>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Princípios da Anterioridade</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 150, III, &quot;b&quot; e &quot;c&quot;, da Constituição Federal, determina que nenhum tributo será cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que o instituiu (anterioridade anual) e antes de decorridos 90 dias da publicação (anterioridade nonagesimal).<br></div>

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<p>Em termos práticos, se o Estado passou a exigir o DIFAL imediatamente após a publicação da LC 190/2022, sem observar o intervalo mínimo de 90 dias (anterioridade nonagesimal) e sem esperar o exercício financeiro seguinte (anterioridade anual), a cobrança é considerada inconstitucional. O STF tem reiterado esse entendimento em decisões recentes: sem o respeito ao tempo mínimo entre a publicação da LC 190/2022 e a exigência efetiva do tributo, não há obrigação de recolher o DIFAL (vide precedentes recentes do STF — consultar sempre o Portal da Jurisprudência para atualização).</p>

<p>Para o advogado, a base para restituição está consolidada. O STJ, aplicando o art. 165 do Código Tributário Nacional (CTN), reconhece que o contribuinte tem direito à restituição do tributo pago indevidamente, inclusive o ICMS DIFAL, quando ausente previsão legal ou quando as regras constitucionais de anterioridade não são observadas. Isso se aplica tanto para valores pagos espontaneamente quanto para aqueles recolhidos por força de autuação fiscal.</p>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Restituição de Tributos Indevidos</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 165, I, do CTN, prevê que o sujeito passivo tem direito à restituição do tributo pago indevidamente, seja por erro na aplicação da legislação tributária, seja por inobservância de requisitos legais.<br></div>

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</aside></p>

<p>Em um caso concreto, uma empresa de tecnologia recolheu o DIFAL em operações de e-commerce interestadual no primeiro semestre de 2022, após a publicação da LC 190/2022, mas antes de completar o prazo de anterioridade nonagesimal. O Tribunal de Justiça estadual reconheceu o direito à restituição, fundamentando-se no Tema 1093 do STF e nos precedentes do STJ, que garantem a devolução de tributos pagos sem respaldo legal ou em violação à anterioridade.</p>

<p>É importante destacar que a Súmula Vinculante 58 do STF esclarece que o direito à compensação do ICMS não se estende a créditos fiscais sobre bens de uso e consumo do estabelecimento, evitando interpretações ampliativas indevidas. O foco, portanto, é a restituição do valor efetivamente recolhido a maior ou indevidamente, não a geração de novos créditos fiscais compensáveis.</p>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Atenção à Compensação</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A compensação do ICMS está restrita, conforme Súmula Vinculante 58 do STF, não abrangendo créditos sobre bens de uso e consumo. O pedido de restituição deve se limitar ao valor pago indevidamente.<br></div>

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</aside></p>

<p>Para o advogado que atua em defesa de empresas de e-commerce, o checklist essencial é:</p>

• Verificar a data da publicação da LC 190/2022 e a data de início da cobrança do DIFAL pelo Estado destinatário;
• Conferir se foram respeitados os prazos de anterioridade anual e nonagesimal;
• Levantar todos os recolhimentos de DIFAL realizados sem respaldo nesses prazos;
• Separar documentação fiscal comprobatória das operações e dos pagamentos;
• Fundamentar o pedido de restituição com base no Tema 1093 do STF, art. 165 do CTN e precedentes do STJ;
• Avaliar a possibilidade de compensação administrativa ou cobrança judicial, sempre considerando o risco de autuação e a jurisprudência local.

</ul></ul>

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<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Documentação</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>Organize notas fiscais, comprovantes de pagamento e notificações de cobrança para instruir o pedido de restituição ou compensação.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

<p>Caso ainda haja dúvidas sobre o cálculo do valor a restituir ou a análise da documentação, recomenda-se utilizar uma calculadora tributária específica ou solicitar uma consulta tributária personalizada. Isso permite ao advogado entregar ao cliente respostas seguras e fundamentadas, evitando surpresas durante fiscalizações ou processos de restituição.</p>

<p>Referências:</p>

• BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 8 abr. 2026.
• BRASIL. Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm. Acesso em: 8 abr. 2026.
• BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm. Acesso em: 8 abr. 2026.
• STF. Tema 1093 de Repercussão Geral. Disponível em: https://portal.stf.jus.br/. Acesso em: 8 abr. 2026.
• STF. Súmula Vinculante 58. Disponível em: https://www.stf.jus.br/. Acesso em: 8 abr. 2026.
• STJ. Jurisprudência sobre restituição de tributos. Disponível em: https://www.stj.jus.br/. Acesso em: 8 abr. 2026.

</ul></ul>

Análise Prática e Requisitos

<p>Imagine o cenário: sua cliente, uma loja virtual sediada em São Paulo, vendeu eletrônicos para consumidores finais em diversos estados em 2022. O fisco estadual exigiu o ICMS DIFAL (Diferencial de Alíquotas do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) já nos primeiros meses daquele ano, com base na Lei Complementar (LC) nº 190/2022. Ela pagou, mas agora quer saber: é possível recuperar esses valores?</p>

<p>O ponto central está na exigibilidade do <strong>ICMS DIFAL</strong> após a publicação da LC 190/2022. Segundo o Tema 1093 do Supremo Tribunal Federal (STF), a cobrança só é legítima se respeitar dois requisitos constitucionais: a anterioridade anual (art. 150, III, “b”, da Constituição Federal) e a anterioridade nonagesimal (art. 150, III, “c”, da Constituição Federal). Isso significa que, mesmo após a edição da LC 190/2022, o DIFAL só poderia ser exigido a partir de 2023, salvo legislação estadual específica publicada antes de 2022 — o que raramente ocorreu.</p>

<p>::law{title=&quot;Exigibilidade do DIFAL e Anterioridade Constitucional&quot;}<br>O STF, ao julgar o Tema 1093, fixou a tese de que a cobrança do DIFAL, instituída pela LC 190/2022, somente é possível após o cumprimento das anterioridades anual e nonagesimal previstas no art. 150, III, &quot;b&quot; e &quot;c&quot;, da Constituição Federal.<br>:::</p>

<p>Na prática, muitos estados iniciaram a cobrança do DIFAL imediatamente após a publicação da LC 190/2022, sem observar o prazo de carência constitucional. O STF, em julgamentos recentes, consolidou: é inconstitucional a cobrança do DIFAL antes do decurso da anterioridade anual e nonagesimal (Portal STF, Tema 1093). O contribuinte que recolheu o tributo nesse período tem direito à restituição, conforme o art. 165, I, do Código Tributário Nacional (CTN) e precedentes do Superior Tribunal de Justiça (STJ): “é devida a restituição de tributo pago indevidamente, inclusive o ICMS DIFAL, quando comprovada a ausência de previsão legal ou inobservância das regras constitucionais de anterioridade”.</p>

<p>::law{title=&quot;Restituição de Tributo Pago Indevidamente&quot;}<br>Art. 165, I, do CTN: &quot;O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do pagamento, indevido ou maior que o devido.&quot;<br>:::</p>

<p>Um caso concreto: empresa de cosméticos de médio porte, sediada em Minas Gerais, recolheu o DIFAL em abril e maio de 2022, após autuação fiscal. Com base no Tema 1093/STF e no art. 165, I, do CTN, ingressou com ação de repetição de indébito. A sentença reconheceu o direito à restituição, destacando que “a exigência do DIFAL sem respeito à anterioridade viola o princípio da legalidade tributária”.</p>

<p>Para o advogado que atende e-commerces ou empresas que realizaram vendas interestaduais a consumidor final não contribuinte, o caminho é objetivo. Primeiro, levantar todos os recolhimentos de DIFAL realizados em 2022. Segundo, verificar se a cobrança ocorreu antes do cumprimento dos prazos de anterioridade. Terceiro, reunir documentação comprobatória (Documentos Auxiliares da Nota Fiscal Eletrônica – DANFEs, comprovantes de pagamento, notificações fiscais). Quarto, ajuizar ação de repetição de indébito, fundamentando no Tema 1093/STF, LC 190/2022 e art. 165, I, do CTN. Importante: a restituição pode ser pedida via compensação ou devolução em espécie, conforme interesse e fluxo de caixa do cliente.</p>

<p>::tip{title=&quot;Documentação para Ação de Repetição de Indébito&quot;}<br>Reúna DANFEs, comprovantes de pagamento do DIFAL, notificações fiscais e eventuais decisões administrativas para instruir a ação.<br>:::</p>

<p>Checklist prático para o advogado:</p>

• O cliente recolheu DIFAL em 2022?
• A cobrança foi anterior a 2023 ou ao prazo nonagesimal da LC 190/2022?
• Há documentação fiscal e comprovantes dos pagamentos?
• O valor a restituir é relevante para o fluxo de caixa do cliente?
• O cliente já ajuizou ação ou existe decisão administrativa sobre o tema?

</ul></ul>

<p>Se todas as respostas forem positivas, a ação de repetição de indébito é recomendada. Atenção: não confunda restituição de DIFAL com direito ao crédito de ICMS sobre bens de uso e consumo, afastado pela Súmula Vinculante 58 do STF.</p>

<p>::warning{title=&quot;Diferença entre Restituição de DIFAL e Crédito de ICMS&quot;}<br>A restituição de DIFAL refere-se ao valor pago indevidamente em razão da inobservância das anterioridades. Já o crédito de ICMS sobre bens de uso e consumo foi afastado pela Súmula Vinculante 58 do STF.<br>:::</p>

<p>Para calcular o potencial de recuperação e simular cenários, acesse nossa calculadora tributária em /calculadora-tributaria. Se precisar de análise individualizada, utilize o serviço de consulta em /consulta-tributaria. O momento é estratégico: a jurisprudência está consolidada e o prazo para reaver valores pode estar correndo.</p>

<p>::info{title=&quot;Prazo Decadencial para Repetição de Indébito&quot;}<br>O prazo para pleitear a restituição de tributos pagos indevidamente é de 5 anos, contados do pagamento (art. 168, I, do CTN).<br>:::</p>

<p>Referências:<br>BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal, 1988.<br>BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Disponível em: <a href="https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm">https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm</a>. Acesso em: 8 abr. 2026.<br>BRASIL. Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Disponível em: <a href="https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm">https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm</a>. Acesso em: 8 abr. 2026.<br>BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Tema 1093 da Repercussão Geral. Disponível em: <a href="https://portal.stf.jus.br">https://portal.stf.jus.br</a>. Acesso em: 8 abr. 2026.<br>BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Súmula Vinculante nº 58. Disponível em: <a href="https://portal.stf.jus.br">https://portal.stf.jus.br</a>. Acesso em: 8 abr. 2026.</p>

Caso Real Anonimizado

<p>Uma empresa de comércio eletrônico sediada em São Paulo, especializada em eletrodomésticos, viu seu faturamento disparar durante a pandemia. Com o aumento das vendas interestaduais para consumidores finais de outros estados, o setor fiscal passou a se deparar com cobranças expressivas de ICMS DIFAL (Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços). O problema surgiu em janeiro de 2022, quando o estado destinatário exigiu o recolhimento imediato do diferencial de alíquota, amparado pela recém-publicada Lei Complementar (LC) nº 190/2022. O contador questionou: “Devemos recolher o DIFAL agora ou esperar o início do próximo exercício?” A dúvida era pertinente, pois a publicação da LC nº 190/2022 ocorreu em 5 de janeiro de 2022, e a cobrança foi exigida já a partir daquele mês.</p>

<p>A resposta está no Tema 1093 do Supremo Tribunal Federal (STF), que fixou a constitucionalidade do DIFAL apenas quando regulamentado por lei complementar, mas condicionou a exigibilidade à observância da anterioridade anual e nonagesimal. Ou seja, a cobrança só poderia ser feita após 90 dias e, principalmente, apenas no exercício seguinte ao da publicação da lei — no caso, a partir de 2023. O próprio STF, em julgados recentes, reafirmou que “a exigibilidade do DIFAL do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte está condicionada à observância da anterioridade anual e nonagesimal, não podendo ser exigido imediatamente após a publicação da LC nº 190/2022.”</p>

<p><aside class="callout callout-law my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-violet-500/5 border-violet-500/30" role="note">

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<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚖️</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Tema 1093/STF e LC nº 190/2022</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A exigibilidade do DIFAL do ICMS depende da observância da anterioridade anual (art. 150, III, &#39;b&#39;, da Constituição Federal) e nonagesimal (art. 150, III, &#39;c&#39;, da Constituição Federal), conforme decidido no Tema 1093/STF. Portanto, a cobrança só é válida a partir de 2023.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

<p>No caso concreto, a empresa recolheu o DIFAL em fevereiro, março e abril de 2022, sob pena de autuação e bloqueio de inscrição estadual. Posteriormente, ao buscar orientação jurídica especializada, identificou que esses pagamentos foram indevidos. O fundamento para restituição está no art. 165, inciso I, do Código Tributário Nacional (CTN), que assegura ao contribuinte o direito de reaver tributo pago indevidamente. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), em reiterados precedentes, consolidou o entendimento de que “é devida a restituição de tributo pago indevidamente, inclusive o ICMS DIFAL, quando comprovada a ausência de previsão legal ou inobservância das regras constitucionais de anterioridade.”</p>

<p><aside class="callout callout-tip my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-emerald-500/5 border-emerald-500/30" role="note">

<div class="flex items-start gap-3">

<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">💡</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Fundamento legal para restituição</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 165, I, do CTN, garante ao contribuinte o direito de restituição do tributo pago indevidamente, inclusive em casos de inobservância das regras de anterioridade.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

<p>O pedido de restituição, nesse cenário, foi instruído com os comprovantes dos recolhimentos, notas fiscais das operações interestaduais e parecer jurídico demonstrando a inconstitucionalidade da exigência naquele exercício. O processo administrativo tramitou na Secretaria da Fazenda do estado destinatário por cerca de oito meses. Em decisão fundamentada, a autoridade fiscal reconheceu o direito à restituição dos valores pagos nos meses em que a anterioridade não foi respeitada, autorizando a compensação com ICMS devido em operações futuras.</p>

<p>Esse caso demonstra que, na prática, o desconhecimento das regras de anterioridade pode gerar prejuízos significativos às empresas de e-commerce. O advogado que atua para o setor deve estar atento à publicação de leis complementares e ao marco temporal de exigibilidade dos tributos. Além disso, é essencial acompanhar a jurisprudência dos tribunais superiores, pois o entendimento do STF e do STJ é determinante para o sucesso de pedidos de restituição ou compensação.</p>

<p><aside class="callout callout-warning my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-amber-500/5 border-amber-500/30" role="alert">

<div class="flex items-start gap-3">

<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚠️</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-amber-300">Atenção à anterioridade tributária</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A exigência de tributo sem respeito à anterioridade anual e nonagesimal pode ensejar restituição. Recomenda-se análise detalhada da legislação vigente e dos precedentes do STF e STJ.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

Checklist para o advogado militante:

• Verifique a data de publicação da LC nº 190/2022 e a data de exigência do DIFAL no estado destinatário.
• Confirme se houve respeito à anterioridade anual (exercício seguinte) e nonagesimal (90 dias).
• Reúna todos os comprovantes de pagamento do ICMS DIFAL no período questionado.
• Elabore parecer jurídico com base no Tema 1093/STF e no art. 165, I, do CTN.
• Protocole o pedido de restituição ou compensação na Secretaria da Fazenda competente.
• Monitore a tramitação e prepare-se para eventual judicialização, caso haja negativa administrativa.

</ul></ul>

<p>Na dúvida sobre o potencial de restituição ou compensação de ICMS DIFAL para seu cliente, acesse nossa /calculadora-tributaria ou agende uma /consulta-tributaria para análise individualizada do caso.</p>

<p><aside class="callout callout-info my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-blue-500/5 border-blue-500/30" role="note">

<div class="flex items-start gap-3">

<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">ℹ️</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-blue-300">Referências</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: <a href="https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm">https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm</a>. Acesso em: 08 abr. 2026.<br>BRASIL. Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Disponível em: <a href="https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm">https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm</a>. Acesso em: 08 abr. 2026.<br>BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Disponível em: <a href="https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm">https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm</a>. Acesso em: 08 abr. 2026.<br>BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Tema 1093 da Repercussão Geral. Disponível em: <a href="https://portal.stf.jus.br/">https://portal.stf.jus.br/</a>. Acesso em: 08 abr. 2026.<br>BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Jurisprudência sobre restituição de tributos. Disponível em: <a href="https://www.stj.jus.br/">https://www.stj.jus.br/</a>. Acesso em: 08 abr. 2026.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

Checklist para o Advogado

<p>Seu cliente do varejo online liga preocupado: “Preciso pagar o ICMS DIFAL em vendas para consumidores finais de outros estados? E se recolhi antes da lei complementar, posso pedir restituição?” Essas dúvidas são frequentes no e-commerce desde a edição da Lei Complementar (LC) nº 190/2022 e as decisões do Supremo Tribunal Federal (STF) sobre a exigibilidade do diferencial de alíquota (DIFAL). Um erro ou omissão aqui pode significar autuação fiscal, perda de crédito ou deixar dinheiro na mesa. O checklist abaixo orienta, ponto a ponto, o que o advogado deve conferir antes de recomendar o pagamento, questionar a exigência ou pleitear a restituição do ICMS DIFAL.</p>

<ol>

• Identifique o tipo de operação e o destinatário
  Confirme se a venda é interestadual (origem e destino em estados diferentes) e se o destinatário é consumidor final não contribuinte do ICMS. O DIFAL só é exigível nessa hipótese, conforme o art. 155, § 2º, VII, “b” da Constituição Federal e o Tema 1093 do STF.

</ul></ol>

<p><aside class="callout callout-law my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-violet-500/5 border-violet-500/30" role="note">

<div class="flex items-start gap-3">

<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚖️</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Base constitucional do DIFAL</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 155, § 2º, VII, “b” da Constituição Federal, determina que o diferencial de alíquota é devido nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

<ol start="2">

• Verifique a vigência da legislação aplicável
  Confira se a cobrança do DIFAL foi feita após a entrada em vigor da LC 190/2022, e se respeitou o princípio da anterioridade anual e nonagesimal (art. 150, III, “b” e “c”, da Constituição Federal). O STF, no Tema 1093, deixou claro: só é possível exigir o DIFAL após a observância desses prazos. Cobranças feitas antes disso são indevidas.

</ul></ol>

<p><aside class="callout callout-tip my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-emerald-500/5 border-emerald-500/30" role="note">

<div class="flex items-start gap-3">

<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">💡</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Atenção à anterioridade</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A exigência do DIFAL só é válida após o cumprimento dos princípios da anterioridade anual e nonagesimal, conforme decidido pelo STF no Tema 1093.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

<ol start="3">

• Analise a documentação fiscal
  Revise notas fiscais, guias de recolhimento e eventuais comunicações do Fisco. Cheque se o valor do DIFAL foi destacado corretamente e se foi recolhido para o estado de destino. Erros formais podem gerar autuações, enquanto recolhimentos indevidos fundamentam pedidos de restituição (art. 165 do Código Tributário Nacional - CTN).

</ul></ol>

<p><aside class="callout callout-law my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-violet-500/5 border-violet-500/30" role="note">

<div class="flex items-start gap-3">

<span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚖️</span>

<div class="flex-1 min-w-0">

<p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Restituição de tributo pago indevidamente</p>

<div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 165 do CTN prevê o direito à restituição de tributo pago indevidamente.<br></div>

</div>

</div>

</aside></p>

<ol start="4">

• Avalie o histórico de recolhimento do cliente
  Faça um levantamento dos pagamentos de DIFAL realizados entre janeiro de 2022 e a data de efetiva exigibilidade no estado de destino. Muitos estados editaram normas locais em datas distintas; verifique a legislação estadual e a data de publicação para cada unidade federativa (UF) envolvida.

  </li>

• Cheque jurisprudência local e atualizações do STF/STJ
  Antes de ingressar com ação de repetição de indébito, consulte julgados recentes do STF e do Superior Tribunal de Justiça (STJ) sobre o tema, além de decisões dos Tribunais de Justiça estaduais. O entendimento sobre a restituição do DIFAL está consolidado: é direito do contribuinte quando comprovada a cobrança indevida, mas detalhes processuais podem variar.

  </li>

  </ol>

  <p><aside class="callout callout-tip my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-emerald-500/5 border-emerald-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">💡</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Jurisprudência relevante</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O Tema 1093 do STF consolidou o entendimento sobre a exigibilidade do DIFAL. Consulte também decisões do STJ e dos Tribunais de Justiça estaduais para detalhes processuais.<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></p>

  <ol start="6">

• Calcule corretamente o valor a ser pleiteado
  Levante todos os valores pagos a título de DIFAL indevido, atualizando monetariamente desde o desembolso. Separe por UF e período. Use planilhas detalhadas e, se possível, obtenha o extrato do Documento de Arrecadação de Receitas Estaduais (DARE) para fundamentar o pedido.

  </li>

• Prepare a estratégia processual adequada
  Defina se o pedido será administrativo ou judicial. Para restituição, o art. 165 do CTN permite ambas as vias. Analise riscos: alguns estados dificultam a restituição administrativa, tornando a via judicial mais eficaz. Oriente o cliente sobre o prazo prescricional de cinco anos (art. 168 do CTN).

  </li>

  </ol>

  <p><aside class="callout callout-law my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-violet-500/5 border-violet-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚖️</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Prazo prescricional para restituição</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O art. 168 do CTN estabelece o prazo de cinco anos para pleitear a restituição de tributos pagos indevidamente.<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></p>

  <ol start="8">

• Alinhe expectativas e riscos com o cliente
  Explique ao empresário que o direito à restituição está amparado por precedentes do STF e do STJ, mas que cada estado pode adotar procedimentos próprios. Alerta para possíveis fiscalizações cruzadas e a necessidade de documentação contábil impecável.

  </li>

• Acompanhe mudanças legislativas e fiscais
  Mantenha-se atualizado: a Reforma Tributária (Emenda Constitucional - EC 132/2023) e projetos estaduais podem alterar prazos, procedimentos e até a própria existência do DIFAL. Recomende revisão periódica das rotinas fiscais do e-commerce.

  </li>

  </ol>

  <p><aside class="callout callout-info my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-blue-500/5 border-blue-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">ℹ️</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-blue-300">Reforma Tributária e DIFAL</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A EC 132/2023 prevê mudanças graduais no sistema tributário até 2033, podendo impactar a sistemática do DIFAL.<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></p>

  <ol start="10">

  • Documente todo o processo de orientação
    Registre as análises, pareceres e recomendações feitas ao cliente. Isso protege o advogado em caso de questionamentos futuros e demonstra diligência profissional.

  </ul></ol>

  <p>Esse checklist serve como roteiro prático para advogados que atuam no contencioso ou consultivo tributário. Ele reduz riscos, evita autuações e pode recuperar valores relevantes para empresas do e-commerce, especialmente em um cenário ainda instável de legislação e jurisprudência.</p>

  <p><aside class="callout callout-tip my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-emerald-500/5 border-emerald-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">💡</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Resumo prático</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>Mantenha registros detalhados, atualize-se sobre mudanças legislativas e sempre confira a legislação específica de cada estado.<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></p>

  Referências

  • BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 08 abr. 2026.
  • BRASIL. Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm. Acesso em: 08 abr. 2026.
  • BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm. Acesso em: 08 abr. 2026.
  • BRASIL. Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/emendas/emc/emc132.htm. Acesso em: 08 abr. 2026.
  • STF. Tema 1093 da Repercussão Geral. Disponível em: https://portal.stf.jus.br/. Acesso em: 08 abr. 2026.
  • STJ. Jurisprudência sobre restituição de tributos. Disponível em: https://www.stj.jus.br/. Acesso em: 08 abr. 2026.

  </ul></ul>

  Conclusão e Próximos Passos

  <p>Imagine um advogado que, ao revisar os recolhimentos de ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) do e-commerce de seu cliente, identifica pagamentos de DIFAL (Diferencial de Alíquota) realizados entre janeiro e março de 2022. Nesse período, a Lei Complementar nº 190/2022 já estava publicada, mas ainda não haviam transcorrido os prazos de anterioridade anual e nonagesimal. O cliente pergunta: “Posso pedir a restituição desses valores?” Essa dúvida, recorrente nos escritórios de advocacia tributária, encontra resposta direta na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF) e do Superior Tribunal de Justiça (STJ).</p>

  <p>O ponto central é que a cobrança do <strong>DIFAL do ICMS</strong> em operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte só é válida quando fundada em lei complementar específica, conforme decidido no Tema 1093 do STF. A Lei Complementar nº 190/2022 estabeleceu essa disciplina, mas a exigibilidade do tributo ficou condicionada à observância dos princípios da anterioridade anual e nonagesimal, previstos no art. 150, III, &quot;b&quot; e &quot;c&quot;, da Constituição Federal.</p>

  <p><aside class="callout callout-law my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-violet-500/5 border-violet-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">⚖️</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-violet-300">Tema 1093/STF e Anterioridade do DIFAL</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>O STF consolidou o entendimento de que a cobrança do DIFAL do ICMS antes do cumprimento dos prazos de anterioridade anual e nonagesimal é indevida, conferindo ao contribuinte o direito à restituição dos valores pagos indevidamente. (STF, Tema 1093; art. 165, I, do CTN)<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></p>

  <p>Na prática, empresas de e-commerce que recolheram DIFAL no início de 2022, pressionadas por notificações estaduais ou por interpretações divergentes das Secretarias da Fazenda, podem pleitear a restituição desses valores. O fundamento está no art. 165, I, do Código Tributário Nacional (CTN), que assegura ao sujeito passivo o direito à restituição do tributo pago indevidamente.</p>

  <p><aside class="callout callout-tip my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-emerald-500/5 border-emerald-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">💡</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-emerald-300">Próximos Passos para o Advogado Tributário</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"></p>

  <ol>

  • Levantar todos os recolhimentos de DIFAL realizados entre janeiro e março de 2022.
  • Verificar se houve exigência estadual antes do cumprimento dos prazos de anterioridade.
  • Protocolar pedido administrativo de restituição junto à Secretaria da Fazenda estadual competente.

  </ul><li>Caso haja indeferimento, avaliar a viabilidade de ação judicial, fundamentando-se no Tema 1093/STF e no art. 165, I, do CTN.<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></li>

  </ol>

  <p>Vale lembrar que a restituição pode ser pleiteada no prazo decadencial de cinco anos, conforme o art. 168, I, do CTN. Recomenda-se atenção à documentação comprobatória dos recolhimentos e à correta identificação dos períodos abrangidos.</p>

  <p><aside class="callout callout-info my-6 rounded-xl border p-4 sm:p-5 bg-blue-500/5 border-blue-500/30" role="note">

  <div class="flex items-start gap-3">

  <span class="text-lg mt-0.5 flex-shrink-0" aria-hidden="true">ℹ️</span>

  <div class="flex-1 min-w-0">

  <p class="text-sm font-semibold mb-1 text-blue-300">Atenção à Reforma Tributária</p>

  <div class="text-sm text-foreground-muted leading-relaxed"><br>A Emenda Constitucional nº 132/2023 (Reforma Tributária) prevê mudanças graduais na sistemática do ICMS e do DIFAL, com transição até 2033. Recomenda-se acompanhar a regulamentação infraconstitucional para identificar eventuais impactos em pedidos de restituição futuros.<br></div>

  </div>

  </div>

  </aside></p>

  <p>Por fim, é importante destacar que o CARF (Conselho Administrativo de Recursos Fiscais) atua na esfera administrativa federal, não sendo competente para litígios envolvendo ICMS, que são de competência estadual.</p>

  <p>Referências</p>

  • BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal, 1988.
  • BRASIL. Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Dispõe sobre a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.
  • BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966.
  • SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). Tema 1093 da Repercussão Geral. Disponível em: https://portal.stf.jus.br.
  • EMENDA CONSTITUCIONAL nº 132, de 20 de dezembro de 2023. Reforma Tributária. Brasília, DF: Presidência da República, 2023.

  </ul></ul>